Przy wypłacie dywidendy i należności odsetkowych na rzecz zagranicznej spółki firma, która je wypłaca ma obowiązek zweryfikować kto jest beneficjentem rzeczywistym płatności. Przede wszystkim musi sprawdzić czy podatek dochodowy zostanie zapłacony na terytorium UE. Jeśli nie, zobowiązana jest pobrać 19% lub 20% podatek u źródła (WHT).
Spółki muszą weryfikować dopuszczalność niepobrania podatku u źródła
Spółki wypłacające zyski kapitałowe zagranicznym podmiotom muszą sprawdzać, czy trafiają one do beneficjenta rzeczywistego tej płatności oraz w jaki sposób odbiorca zostanie opodatkowany. Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 31 stycznia 2023 r. (w sprawie II FSK 1588/20). To stanowisko NSA kształtuje linię orzeczniczą sądów niekorzystną dla holdingów spółek zagranicznych, wykorzystujących międzynarodowe struktury organizacyjne w swojej działalności.
Konstrukcja holdingu spółek zagranicznych bez CIT i podatku u źródła
Polska spółka z o.o., działająca w ramach międzynarodowego holdingu spółek, stała na stanowisku, że jest zwolniona z obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych przy wypłacie dywidendy i odsetek na rzecz cypryjskiej spółki holdingowej. Jedynym udziałowcem spółki na Cyprze jest spółka z siedzibą na Wysypie Guernsey. Dzięki konstrukcjom odpowiednich umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, cypryjska spółka nie płaciła CIT na Cyprze, a przy wypłacie należności do swojego jedynego udziałowca na Guernsey nie musiała pobierać podatku u źródła.
Zgodnie z art. 21 ust. 3c ustawy o CIT, zwolnienie z podatku dochodowego co do wypłacanych należności ze źródła położonego na terytorium RP w ramach holdingu spółek ma zastosowanie pod warunkiem, że zagraniczna spółka holdingowa, będąca beneficjentem rzeczywistym należności, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
Wypłata dywidendy przez polską spółkę nie podlega opodatkowaniu na Cyprze
Polskie organy podatkowe ustaliły, że taka konstrukcja holdingu spółek sprawia, że wypłata dywidend i odsetek nie zostanie opodatkowana ani podatkiem dochodowym ani podatkiem u źródła na obszarze Unii Europejskiej. Według oświadczeń spółki cypryjskiej to ona jest beneficjentem rzeczywistym wypłacanych przez polską spółkę z o.o. dywidend i odsetek. Pełnomocnik polskiej firmy argumentował, że cypryjska spółka spełnia przesłanki do objęcia zwolnieniem z CIT w Polsce, określonym w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z prawem cypryjskim, dywidendy uzyskane przez udziałowca od polskich spółek są zwolnione z podatku dochodowego na Cyprze pod warunkiem, że spółki te nie ujmą wypłaconych dywidend w swoich kosztach uzyskania przychodu.
Polska spółka była przekonana, że jako płatnik przy stosowaniu zwolnienia i niepobieraniu podatku u źródła nie musi badać kto jest rzeczywistym właścicielem po stronie odbiorcy płatności, jak i tego, czy faktycznie jest zwolniony w całości z opodatkowania w kraju swojej rezydencji.
Organy ustaliły, że kto inny jest beneficjentem
Organy ustaliły jednak, że działalność cypryjskiej spółki finansowana jest przez jedynego udziałowca – spółkę z Wyspy Guernsey. W rzeczywistości więc to nie spółka na Cyprze, a z Guernsey jest beneficjentem rzeczywistym wypłacanych udziałów w zyskach, bowiem to do niej trafiają należności od spółek zależnych, w tym od polskiej spółki z o.o. To ona posiada wykwalifikowaną kadrę zarządzającą, złożoną z 10-osobowej rady dyrektorów, która to podejmuje strategiczne decyzje w holdingu spółek. A Polska nie ma podpisanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Wyspą Guernsey.
W oparciu o polskie przepisy, podatek dochodowy od osiąganych na terytorium RP dochodów z odsetek przez zagraniczne spółki wynosi 20% ich wartości, a z tytułu udziału w zyskach kapitałowych 19%. Za jego pobranie odpowiedzialny jest płatnik, czyli spółka, która te odsetki i dywidendy wypłaca.
Podatek dochodowy od zysków kapitałowych musi zostać zapłacony na terytorium UE
W wyroku z 5 lipca 2023 r. na rozstrzygnięcie NSA powołał się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie. Powtórzył za NSA, że celem unijnej dyrektywy 2011/96/UE w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich jest zwolnienie dywidendy i innych form podziału zysku wypłacanych przez spółki zależne spółkom dominującym od podatków potrącanych u źródła dochodu i wyeliminowanie podwójnego opodatkowania na poziomie spółki dominującej. Niezgodna z tym celem jest okoliczność nieopodatkowania wypłaty dywidendy wypłaconej spółce z państwa członkowskiego UE lub EOG, która nie będąc jej beneficjentem rzeczywistym jedynie pośredniczy w przekazaniu dywidendy kolejnej spółce mającej siedzibę w raju podatkowym. Nie dochodzi wtedy bowiem do eliminacji podwójnego opodatkowania, a do podwójnego nieopodatkowania źródła dochodu. Obarczenie spółki wypłacającej dywidendę obowiązkiem zweryfikowania statusu jej odbiorcy służy zapobieganiu nadużywania przepisów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Mechanizmy unijnej dyrektywy nie mogą być wykorzystywane niezgodnie z ich celem. Jak ocenił NSA, słuszne są więc polskie przepisy, które przy poborze podatku u źródła (WHT) warunkują możliwość zastosowania zwolnienia z WHT od dochowania przez płatnika należytej staranności poprzez sprawdzenie czy odbiorcą należności jest jej beneficjent rzeczywisty. Dopuszczalne jest skorzystanie z tej preferencji podatkowej w sytuacji, gdy wypłata dywidendy odbywa się tylko do pośrednika, który przekazuje ją do rzeczywistego beneficjenta, pod warunkiem, że beneficjent ten ma siedzibę na terytorium UE lub EOG. Jeśli bowiem beneficjentem okaże się spółka z rezydencją spoza UE, zwolnienie wypłaty dywidendy z opodatkowania w unijnym państwie jej źródła sprawiłoby, że w ogóle nie zostałaby ona opodatkowana na terytorium UE. Wyspa Guernsey do UE nie należy.
Podsumowanie
Kolejny raz administracja skarbowa przerzuca na właścicieli firm obowiązek szczegółowego dochodzenia w jaki sposób ich zagraniczny partner rozliczy otrzymaną dywidendę ze swoim fiskusem. Przede wszystkim jednak taki kierunek linii orzeczniczej sądów i stanowiska organów podatkowych sprawi, że możliwość skorzystania przez przedsiębiorców zgrupowanych w holdingach zagranicznych spółek z przewidzianego w przepisach zwolnienia podatkowego stanie się fikcją. A wymogi, jakich spełnienia od spółek oczekują organy i sądy by skorzystać ze zwolnienia nie wynikają z przepisów. Wręcz przeciwnie, są sprzeczne z unijną dyrektywą w sprawie wspólnego systemu opodatkowania holdingów. Pozbawianie przedsiębiorców ulg, podczas gdy rosną inne daniny i ciężary publicznoprawne, koszty zatrudnienia i ubezpieczeń społecznych, może zniechęcić zagranicznych i krajowych inwestorów do prowadzenia tu biznesu. A to przyniesie odwrotny skutek do zakładanego przez fiskusa zwiększenia wpływów podatkowych.
Autor: Robert Nogacki, radca prawny, partner zarządzający, Kancelaria Prawna Skarbiec, specjalizująca się w doradztwie prawnym, podatkowym oraz strategicznym dla przedsiębiorców.